Résumé：Les autorités fiscales doivent avoir des raisons « convaincantes », assumer une charge stricte de la preuve, suivre les procédures légales de recouvrement et de gestion, et accorder aux parties tous les recours.

Ces dernières années, il est courant que les autorités fiscales utilisent la fiscalité substantielle pour « pénétrer » les relations juridiques civiles afin de percevoir des impôts et d’imposer des sanctions administratives aux contribuables. Cet article a pour but d’aborder la régulation de la fiscalité substantielle par les autorités fiscales du point de vue du jugement de la Cour suprême populaire dans une affaire de nouveau procès.

Mots-clés :Droits fiscales statutaires, droits de recours et principes de fiscalité substantielle

1. Les faits de l’affaire et le jugement

Le 20 mars 2013, Lin Biqin et Chen Jianwei ont signé un « contrat de vente de logements commerciaux » avec la société Xinlong, stipulant que Lin Biqin et Chen Jianwei achèteront conjointement des boutiques auprès de la société Xinlong pour un prix total de 55 millions de RMB. Le vendeur doit livrer le logement commercial conformément au contrat à l’acheteur avant le 30 décembre 2013, et il versera à l’acheteur des dommages-intérêts liquidés de 0,5/10 000 payés quotidiennement si le vendeur est en retard depuis au plus de 30 jours ; Si le contrat est résilié, le vendeur remboursera tous les paiements dans un délai d’un jour suivant la réception de l’avis écrit de résiliation du contrat par l’acheteur, et versera à l’acheteur des dommages-intérêts liquidés au taux de 20 % du paiement de l’acheteur. Si le vendeur ne peut pas obtenir le certificat de propriété dans les 90 jours suivant la livraison de la maison commerciale pour usage, l’acheteur doit rembourser le paiement dans les 30 jours et indemniser l’acheteur pour la perte à 20 % du paiement. Par la suite, le gouvernement a accepté d’augmenter la surface de construction de 20 % à des fins de financement, ce qui a empêché de poursuivre la mise en œuvre du « Contrat de vente de logements commerciaux » signé par la société Xinlong, Lin Biqin et Chen Jianwei tel qu’convenu dans le contrat. Le 18 mars 2014, la société Xinlong a déposé une demande d’arbitrage auprès de la Commission d’arbitrage, et le 19 mars 2014, la Commission d’arbitrage a publié la lettre de médiation Quan Zhong Zi n° 567 [2014], les deux parties étant parvenues à un accord comme suit : 1. Résiliation du « Contrat de vente de logements commerciaux » signé par les deux parties ; 2. La société Xinlong doit restituer le prix d’achat de 10 millions de RMB payé par les défendeurs Lin Biqin et Chen Jianwei avant le 21 mars 2014.

Lin Biqin et Chen Jianwei et Xinlong Company : Avant que les deux parties ne signent le « Contrat de Vente de Logements Commerciaux » le 20 mars 2013, Lin Biqin et Chen Jianwei ont transféré et versé un total de 60 millions de RMB à la société Xinlong, et Xinlong a rendu 5 millions de yuans à Lin Biqin lors de la signature du contrat. Après la signature du « Contrat de vente de logements commerciaux », Lin Biqin et Chen Jianwei ont successivement reçu un total de 93,28 millions de RMB en transferts de fonds de la société Xinlong, soit 33,28 millions de yuans de plus que le montant principal lors de la signature du « Contrat de vente de logements commerciaux ». Dans les transactions financières entre Lin Biqin et Chen Jianwei et la société Xinlong, la plupart des reçus électroniques en ligne, des reçus bancaires en ligne, des bons comptables et des colonnes post-scriptum indiquent « argent pour l’achat de maison ».

Lin Biqin et Chen Jianwei ont tous deux admis dans la transcription de la conversation entre la Commission d’inspection disciplinaire et le procureur que « Lin Biqin et Chen Jianwei ont emprunté un total de 55 millions de RMB à la société Xinlong avec un taux d’intérêt mensuel de 5 %, et la société Xinlong a utilisé le logement commercial comme garantie, et les deux parties ont signé un contrat de vente de logements commerciaux, collectant un total de 33,28 millions de RMB d’intérêts en un an. » ”

Selon la lettre de la Commission d’inspection disciplinaire, le bureau des impôts a ouvert une enquête le 26 mars 2015. Le Bureau local d’inspection fiscale a émis un « Avis d’inspection fiscale » et un « Avis d’enquête » à Lin Biqin, Chen Jianwei, Xinlong Company et Zhang Shuangpei, actionnaire de Xinlong Company, et a délivré un « Certificat d’inspection des comptes de dépôt » aux banques concernées et autres institutions financières. Le 8 avril 2015, le Bureau local d’inspection fiscale a enquêté et interrogé Lin Biqin, et Lin Biqin a déclaré : « Chen Jianwei et moi avons acheté conjointement le bien immobilier de la société Xinlong, et après avoir payé la totalité de 55 millions de RMB, les deux parties ont signé un contrat de vente de logements commerciaux, et lorsque ce contrat a été résilié un an plus tard, la société Xinlong a versé 26 millions de yuans à moi et à Chen Jianwei chacun. » Dans la transcription de la conversation de la Commission d’inspection disciplinaire, je craignais que mon mari soit fonctionnaire et ne puisse pas acheter de boutique, alors j’ai dit dommages-intérêts liquidés en intérêt. La société Xinlong a payé des dommages-intérêts liquidés à 5 % du prix total d’achat chaque mois, et a perçu un total de 33,28 millions de RMB en dommages-intérêts liquidés. ”

Le 22 avril 2015, le Bureau d’inspection a émis l'« Avis de Questions de Traitement Fiscal » à Lin Biqin. Le 30 avril 2015, le Bureau d’inspection a pris une décision fiscale en décidant de verser un total de 3 163 722,66 RMB à Lin Biqin : taxe sur les entreprises, taxe sur l’entretien urbain et la construction, surcharge des frais d’éducation, surcharge sur l’éducation locale, impôt sur les particuliers et frais de retard de paiement.

Lin Biqin était mécontent et a demandé au Bureau provincial des impôts locaux une révision administrative, soumettant à la fin de la réévaluation les « Clauses supplémentaires » (une copie, sans original) qui stipulaient que la société Xinlong devait payer 5 % du prix total payé par Lin Biqin chaque mois en dommages-intérêts liquidés (les dommages-intérêts liquidés ne relèvent pas de l’impôt sur les entreprises, de la taxe sur la valeur ajoutée courante et de l’impôt sur le revenu des particuliers), c’est-à-dire que 2,75 millions de yuans étaient versés à Lin Biqin et Chen Jianwei chaque mois, et que le début du défaut était calculé à partir de 2 mois après la signature du contrat. Le Bureau provincial de la fiscalité locale a publié la « Décision de réexamen administratif fiscal » pour maintenir la décision sur le traitement fiscal.

Lin Biqin a intenté une action administrative contre la décision sur le traitement fiscal, et après que les jugements de première et deuxième instance ont rejeté sa demande, la Cour populaire suprême (2018) Loi suprême Xing Shen n° 253 a statué que la demande de nouveau procès de Lin Biqin était rejetée.

2. Analyse jurisprudentielle de la détermination indépendante des relations juridiques civiles fondée sur le principe de la fiscalité substantielle

Les cas ci-dessus concernent la détermination des relations civiles par les autorités fiscales sur la base du principe de la fiscalité substantielle. Le « contrat de vente de logements commerciaux » concerné dans l’affaire n’a été signé que par les deux parties pour garantir la sécurité des fonds prêtés, et comportait une certaine garantie de cession, mais la transaction respectait également la relation juridique du contrat de prêt stipulée à l’article 196 du droit des contrats de la République populaire de Chine. Par conséquent, conformément au principe de la fiscalité substantielle, les autorités fiscales ont déterminé que la relation juridique réelle entre Lin Biqin, Chen Jianwei et la société Xinlong s’était en réalité formée entre Lin Biqin, Chen Jianwei et la société Xinlong sur la base du fond des transactions civiles des parties, et ont déterminé que les 11,875 millions de yuans reçus par Lin Biqin et payés par la société Xinlong constituaient les revenus d’intérêts des prêts privés, ce qui était conforme aux faits et à la loi, c’est-à-dire que la fiscalité reposait sur l’essence des activités de transaction civile du contribuable en tant que prêts plutôt que sur des dommages-intérêts liquidés sous forme apparente.

Selon la loi sur la collecte et l’administration des impôts et les dispositions pertinentes, les autorités fiscales sont les entités administratives chargées du travail fiscal et assurent diverses fonctions légales telles que la collecte et la gestion des recettes fiscales et non fiscales dans leur juridiction. Par conséquent, les autorités fiscales n’exercent généralement pas la fonction de déterminer la nature des relations juridiques civiles ; De plus, les autorités fiscales doivent généralement respecter les contraintes de la détermination pertinente de la validité des documents juridiques efficaces dans la détermination des relations civiles. Cependant, il est du devoir légal des autorités fiscales de percevoir les impôts conformément aux dispositions des lois et des règlements administratifs, et le processus de collecte des impôts impliquera inévitablement l’identification et la détermination de la nature des actes imposables pertinents, ce qui constitue également l’exigence fondamentale du principe de fiscalité substantielle. Nier le droit des autorités fiscales de déterminer des relations juridiques civiles incompatibles avec le nom et la réalité, et ne pas permettre aux autorités fiscales de percevoir des impôts conformément à la loi en fonction du fond des activités commerciales des contribuables, affectera inévitablement le développement normal du travail de collecte fiscale, et il sera difficile d’éviter que les contribuables abusent de l’autonomie du droit privé pour éviter ou réduisent les obligations fiscales conformément à la loi, entraînant la perte des recettes fiscales nationales et violant le principe d’équité fiscale. De plus, le droit fiscal et le droit civil sont des juridictions également adjacentes, la première incarne le principe de fiscalité et d’équité, tandis que la seconde met l’accent sur la liberté contractuelle ; Les dispositions de la loi fiscale et du droit civil peuvent ne pas être entièrement compatibles avec la détermination d’une même relation juridique : un contrat valable en droit civil ne peut pas être reconnu en droit fiscal ; Un contrat invalide en droit civil ne peut pas être refusé en droit fiscal. Par conséquent, les autorités fiscales ne disposent que d’un avis établi dans les domaines spécialisés de l’administration fiscale, de la détermination du montant fiscal et des procédures de recouvrement fiscal, tandis que les parties peuvent tout de même confirmer la relation civile par arbitrage ou contentieux civil conformément aux normes de droit civil. Par conséquent, sur le prétexte d’insister sur le fait que les autorités fiscales portent la charge de la preuve pour déterminer les relations substantielles de transaction civile, permettre aux autorités fiscales de déterminer elles-mêmes les relations civiles sur la base de motifs précis et convaincants ne constitue pas une menace significative pour la stabilité de l’ordonnance de la transaction civile et pour les droits et intérêts des parties. Bien sûr, la détermination par les autorités fiscales de la relation civile substantielle doit se conformer aux faits et aux normes juridiques de la perception fiscale, et si les autorités fiscales estiment que la détermination de la relation civile correspondante par d’autres autorités est manifestement contraire à leur décision, il est conseillé d’envisager de la résoudre d’abord par les voies légales, plutôt que de prendre des décisions contradictoires.

3. Réglementation de l’application du principe de fiscalité substantielle

Les autorités fiscales peuvent « pénétrer » dans l’acte juridique civil pour redéterminer la « nature de la transaction » afin de déterminer la fiscalité « sur la base de raisons convaincantes » et « il n’y a pas de menace significative pour la stabilité de l’ordonnance civile de la transaction ni pour les droits et intérêts des parties ». Bien sûr, l’exercice de ce pouvoir par les autorités fiscales doit être strictement réglementé.

Le principe de fiscalité substantielle fait référence au fait que la charge fiscale du contribuable doit être déterminée sur la base de faits objectifs, et que la charge fiscale doit être déterminée en fonction de l’accessibilité réelle du contribuable, plutôt que de simplement considérer l’apparence et la forme pertinentes. Dans une situation donnée, il n’est pas possible de déterminer s’il doit être taxé uniquement sur la base de son apparence et de sa forme, mais doit être jugé selon la situation réelle, notamment selon son objectif économique et l’essence de la vie économique, s’il répond aux éléments de fiscalité, afin d’être taxé de manière équitable, raisonnable et efficace.

Bien que le principe de fiscalité substantielle par les autorités fiscales soit nécessaire, le champ d’application doit être limité, c’est-à-dire que le champ d’application doit être spécifique et limité. Le principe de la fiscalité substantielle résout le problème d’incohérence entre le fond et la forme, incluant trois catégories : la première est constituée des actes invalides, c’est-à-dire des actes faux, hypothétiques, illégaux ou violant les bonnes coutumes ; Le second type est le problème de l’erreur de caractérisation des transactions par le contribuable, qui concerne principalement la caractérisation de la transaction elle-même par le contribuable, la quantité (prix) de la transaction, l’attribution qualitative des revenus générés par la transaction, ainsi que d’autres erreurs qui doivent être corrigées par les autorités fiscales. La troisième catégorie est celle où le contribuable présente des défauts dans l’exécution des droits et obligations convenus avec d’autres parties. Le principe de fiscalité substantielle s’applique à tous les aspects de la détermination des éléments fiscaux, et réalise les principes substantiels en intégrant des situations qui ne peuvent être attribuées superficiellement aux éléments fiscaux selon la forme d’une transaction ou du droit privé dans le champ d’ajustement de la loi fiscale selon l’objectif de la loi fiscale.

Par conséquent, dans le cadre de l’État de droit fiscal, il est nécessaire de définir le principe de la fiscalité substantielle et son champ d’application, et de le limiter à l’identification des éléments fiscaux, invalides ou sur le point de l’être, actes juridiques invalides, actes illégaux et actes d’évitement fiscal.

(1) Confirmation des contribuables

Le contribuable désigne le sujet qui porte la dette fiscale dans la relation juridique fiscale, et le sujet fiscal résout le problème de qui doit être imposé ou qui doit porter la dette fiscale. L’article 4 de la loi sur l’administration fiscale de notre pays précise les caractéristiques des contribuables, stipulant que seules les unités et les particuliers ayant des obligations fiscales conformément à la loi peuvent devenir contribuables. Puisque les activités fondamentales du droit fiscal tournent autour des relations civiles et commerciales, le droit fiscal bénéficie d’une relative indépendance, ce qui fait que les sujets qui n’ont pas dans une certaine mesure la possibilité d’avoir des droits en droit privé deviennent soumis au droit fiscal. En termes de détermination des faits, la détermination des éléments imposables concerne les contribuables, la propriété économique, etc. Les autorités fiscales doivent prendre en compte les obligations fiscales convenues entre les parties pour immobiliser les contribuables réels par le principe de la fiscalité substantielle. Par exemple, les parties conviennent que le paiement et la responsabilité fiscale ne servent parfois pas à l’évitement fiscal, mais à assurer la réalisation des droits des créanciers, ce qui existe comme moyen de remboursement de dettes. Une fois la fiscalité substantielle strictement définie, les transactions entre les parties peuvent également être rompues, et les droits et intérêts du tiers en matière de remboursement et de soulagement d’impôt ne peuvent être protégés lorsque le tiers a déjà payé l’impôt. Si certaines parties doivent détenir des biens au nom de leur nom en raison de l’anonymat, une fiscalité substantielle stricte est appliquée et la double imposition doit être évitée. Ainsi, lorsqu’ils taxent selon le principe de la fiscalité substantielle, les autorités fiscales peuvent prendre en compte l’accord commercial des parties et accorder au contribuable ou au contribuable le droit de démarche sur la base de l’accord.

(2) Détermination des objets fiscaux et de leur attribution

Théoriquement, l’objet de l’objet fiscal est divisé en consommation, revenu, propriété, etc., et cette méthode de classification clarifie dans une certaine mesure les critères de classification des objets fiscaux, les objets fiscaux étant clairement distingués sur cette base. Cependant, en raison de la diversité de l’économie et de la société, l’objet fiscal sera en partie transformé, ce qui complique la détermination de l’objet fiscal. De plus, les différentes méthodes de traitement des objets fiscaux, y compris les taux d’imposition et les politiques préférentielles, compliquent également la détermination des objets imposants. Le principe de la fiscalité substantielle inclut l’existence et la nature de l’objet fiscal dans la détermination de cet objet. L’existence des objets fiscaux concerne la question de savoir s’il existe le pouvoir de taxer des biens spécifiques pour les autorités fiscales ; Pour les contribuables, il s’agit de savoir s’ils ont un revenu imposable. Le jugement de l’existence de l’objet fiscal existe principalement lorsque le contribuable a un comportement faux ou déguisé, et que les autorités fiscales vérifient l’état réel de l’objet fiscal par l’application du principe de fiscalité substantielle.

(3) Actes juridiques invalides ou sur le point de l’être, lois révocables et actes qui violent les dispositions légales et les bonnes coutumes

De tels cas sont tous des cas qui violent les lois civiles. Les actes invalides désignent des actes civils qui manquent des éléments effectifs des actes juridiques civils et ne peuvent pas avoir d’effet juridique. Les actes révocables désignent des actes civils dans lesquels le signataire peut exercer le droit de révocation lorsque l’intention de l’acteur est incompatible avec l’expression et que l’expression de l’intention n’est pas libre. En raison de la difficulté des autorités fiscales dans de tels cas et de la protection des droits à la vie privée des contribuables, il est difficile pour les autorités fiscales de percevoir des impôts sur eux. Si ces comportements ne sont pas taxés, cela entraînera non seulement une injustice dans la charge fiscale, mais réduira aussi les recettes fiscales du pays et provoquera le chaos dans l’ordre fiscal. Par conséquent, les Principes généraux de la fiscalité allemands stipulent clairement ces situations. Un tel comportement ne peut constituer un élément imposable sous prétexte qu’il ne génère pas d’avantages économiques, et que le contribuable n’a pas à remplir l’obligation fiscale.

(4) Prévention de l’évasion fiscale

Le principe de la fiscalité substantielle est établi dès le stade initial afin d’empêcher les contribuables d’abuser des relations civiles et de causer des pertes au trésor, ce qui permet aux autorités fiscales de statuer sur l’application du principe lorsqu’elles constatent que la substance économique est incompatible avec la forme juridique et entraîne des conséquences défavorables. La loi de notre pays sur la perception et l’administration des impôts stipule que les autorités fiscales ont le droit de déterminer l’impôt dû par les contribuables, ce qui confère en fait aux autorités fiscales une base juridique pour l’application de la fiscalité substantielle. Le contenu du système spécial d’ajustement fiscal dans la Loi sur l’impôt sur le revenu des entreprises enrichit également l’application du principe de fiscalité substantielle de notre pays et restreint fortement les comportements d’évitement fiscal entre entreprises qui tirent parti des failles du droit privé. Puisque la décision repose principalement sur la discrétion des fiscaux, elle laisse également aux autorités fiscales une marge de manœuvre arbitraire. Cela nécessite de préciser le champ d’application du principe de fiscalité substantielle afin de réduire la survenue de tels phénomènes.

Par conséquent, les autorités fiscales doivent avoir des raisons « convaincantes » d’appliquer le principe de la fiscalité substantielle afin de se conformer aux principes juridiques de la fiscalité, de porter la charge stricte de la preuve, de suivre les procédures légales de recouvrement et de gestion, et de donner aux contribuables le droit à des recours complets.

Auteur : Zhang Jia, cabinet d’avocats Beijing Yingke (Chengdu)

Source : Comité professionnel du droit financier et fiscal de l’Association des avocats de Chengdu

Cet article est l’opinion personnelle de l’auteur et ne représente pas la position de l’Association des avocats de Chengdu

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